Riforma del Terzo settore: il regime fiscale tra attività di interesse generale e attività diverse
Il quadro fiscale degli enti del Terzo settore resta uno dei profili più delicati della riforma avviata con il d.lgs. 117/2017. Iniziative di formazione promosse dall'Amministrazione finanziaria insieme a soggetti istituzionali confermano l'attenzione sul tema. Per gli enti, la distinzione tra attività di interesse generale e attività diverse incide direttamente sulla qualificazione fiscale e sui regimi applicabili.
Il contesto
La disciplina fiscale del Codice del Terzo settore (CTS, d.lgs. 3 luglio 2017, n. 117) continua a essere oggetto di approfondimento da parte dell'Amministrazione finanziaria e del mondo accademico. Diverse iniziative formative promosse dall'Agenzia delle Entrate, in collaborazione con istituzioni universitarie, mirano a chiarire l'applicazione delle norme di favore previste dal Titolo X del Codice.
La ragione dell'attenzione è nota: una parte rilevante del regime fiscale degli enti del Terzo settore (ETS) non è ancora pienamente operativa. L'art. 101, comma 10, CTS subordina infatti l'efficacia di alcune disposizioni del Titolo X all'autorizzazione della Commissione europea, trattandosi di misure potenzialmente qualificabili come aiuti di Stato. Fino al perfezionamento di tale passaggio, continuano ad applicarsi i regimi previgenti per ODV, APS e ONLUS. Si tratta di un dato che va trattato con cautela: ogni pianificazione fiscale deve tenere conto del regime effettivamente in vigore alla data dell'operazione.
Inquadramento normativo
Il perno della disciplina è l'art. 79 CTS, che fissa i criteri per qualificare come non commerciali le attività di interesse generale (elencate all'art. 5 CTS) svolte dagli ETS. L'attività si considera non commerciale quando è esercitata a titolo gratuito o dietro corrispettivi che non superano i costi effettivi, secondo i parametri dell'art. 79, commi 2 e 2-bis.
Accanto alle attività di interesse generale, l'art. 6 CTS consente agli ETS di svolgere attività diverse, purché secondarie e strumentali. I criteri quantitativi sono definiti dal DM 19 maggio 2021, n. 107: l'attività diversa è secondaria quando i relativi ricavi non superano il 30% delle entrate complessive dell'ente, oppure il 66% dei costi complessivi. Il superamento, anche di uno solo dei parametri, va valutato con attenzione perché incide sulla qualificazione complessiva dell'ente.
Completano il quadro l'art. 80 CTS, che disciplina il regime forfetario opzionale per gli ETS non commerciali, e gli artt. 84, 85 e 86 CTS, dedicati ai regimi specifici di organizzazioni di volontariato (ODV) e associazioni di promozione sociale (APS).
Implicazioni pratiche
La distinzione tra attività di interesse generale e attività diverse è il vero filo conduttore della gestione fiscale di un ETS. Da essa dipende la qualificazione dell'ente come commerciale o non commerciale e, di conseguenza, il trattamento ai fini delle imposte sui redditi.
Un nodo interpretativo ricorrente riguarda proprio il calcolo della secondarietà. Il DM 107/2021 individua due parametri alternativi, ma la verifica non è un mero adempimento formale: richiede una corretta classificazione contabile delle entrate e dei costi e una distinzione rigorosa tra i corrispettivi specifici e i contributi o le erogazioni liberali. Le imprese che sostengono progetti del Terzo settore tramite erogazioni liberali, ad esempio, alimentano poste che non concorrono al calcolo dei ricavi da attività diverse, ma vanno comunque tracciate correttamente.
Un errore nella classificazione può tradursi nella riqualificazione dell'ente come commerciale, con effetti significativi sull'imposizione e sull'iscrizione al Registro Unico Nazionale del Terzo Settore (RUNTS).
Cosa fare in concreto
- Mappare le attività distinguendo quelle di interesse generale (art. 5 CTS) dalle attività diverse (art. 6 CTS), verificandone la riconducibilità statutaria.
- Verificare le soglie di secondarietà ex DM 107/2021, controllando entrambi i parametri (30% delle entrate o 66% dei costi) sui dati di bilancio dell'esercizio.
- Classificare correttamente le entrate, separando corrispettivi specifici, contributi pubblici ed erogazioni liberali, secondo i criteri dell'art. 79 CTS.
- Valutare la convenienza del regime forfetario ex art. 80 CTS rispetto al regime ordinario, in base alla struttura dei costi e dei ricavi dell'ente.
- Monitorare l'evoluzione normativa sull'efficacia del Titolo X, subordinata all'autorizzazione della Commissione europea (art. 101, co. 10, CTS), prima di adottare scelte fiscali strutturate.
È opportuno che gli enti affrontino per tempo la verifica della propria qualificazione, evitando che le criticità emergano soltanto in sede di controllo. La complessità del regime e la sua attuazione ancora parziale rendono prudente un esame periodico della posizione fiscale, alla luce dell'effettivo quadro normativo vigente.
---
Contributo informativo a cura di Tamburro & Partners - Avv. Giuseppe Tamburro. Non costituisce parere legale.
Ogni ente del terzo settore ha la sua storia.
Se rappresenti un ETS e vuoi un confronto su governance, RUNTS o fiscalità, scrivi allo studio. Ti rispondiamo entro un giorno lavorativo.